Konferencijoje pranešimus skaitė ir į aktualius verslininkams klausimus atsakinėjo didelę patirtį turintys mokesčių konsultantai bei teisininkai iš Lietuvos ir užsienio valstybių.

Konferenciją pradėjo įmonės „Fidexperta“ vadovė Rūta Bilkštytė, kuri pasveikino susirinkusius konferencijos dalyvius, trumpai pristatė konferencijos pranešėjus bei savo paruoštą pranešimą apie turinio viršenybės prieš formą principo svarbą mokesčių planavime. Pranešimo pradžioje buvo akcentuojama, kad įmonės įžengusios į tam tikrą savo veiklos etapą turėtų pradėti galvoti apie tai, kaip galėtų sutaupyti mokesčių. Buvo aptartos įmonių galimybės sutaupyti mokesčius tarptautiniu ir nacionaliniu lygmeniu. Pranešime buvo akcentuojama ir tai, kad įmonės, siekdamos sutaupyti, ne visada sugeba teisingai įvertinti mokestines rizikas, nes mokesčių mokėtojai ir mokesčių administratorius dažnai skirtingai supranta turinio prieš formą principą. Pranešime buvo apžvelgta šio principo taikymo praktika, kuomet tam tikriems įmonių sandoriams, atliktoms operacijoms mokesčių administratorius pritaikė šį principą ir įmonės buvo nubaustos. Pranešimo pabaigoje buvo aptarti atvejai, kuomet šis principas gali būti taikomas ir įmonių naudai.

Konferenciją tęsė advokatų kontoros Balčiūnas ir Grajauskas vadovaujantis partneris, advokatas Marius Grajauskas, turintis didžiulę patirtį komercinės teisės srityje. Pranešėjas pristatė savo pranešimą, kuriuo konferencijos dalyvius supažindino su naujausia Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau ESTT) ir Lietuvos teismų praktika mokesčių planavimo srityje. Marius Grajauskas akcentavo, kad tiek Lietuvos teismų, tiek ESTT praktikoje susiformavo kelios klasikinės taisyklės. Visų pirma, joks mokesčių mokėtojas negali būti verčiamas pasirinkti tokį elgesio modelį, pagal kurį jam atsirastų didžiausia mokestinė prievolė. Jei mokesčių mokėtojas sudarydamas atitinkamus sandorius įgyja ir tam tikrą mokestinį pranašumą, tai negali būti pagrindas teigti, kad mokesčių mokėtojas elgėsi nesąžiningai. Tačiau jei sandoriai yra sudaromi tik siekiant mokestinės naudos, mokesčių administratorius gali tokiems sandoriams pritaikyti turinio viršenybės prieš formą principą. Advokatas pažymėjo, kad įmonės turi atkreipti dėmesį ir į PVM apmokestinamus sandorius, įsitikinti, kad kita sandorio pusė realiai vykdo veiklą ir mokestines prievoles, nes mokesčių administratorius gali neleisti atskaityti PVM.

Po to sekė Remi Troch, turinčio daugiau nei 40 metų eksperto patirtį mokesčių srityje, pranešimas apie tarptautinių jurisdikcijų taikymą mokesčių planavime. Savo pranešime Remi Troch akcentavo galimybes įmonėms, veikiančioms keliose valstybėse išvengti dvigubo apmokestinimo, apžvelgė vis populiarėjančių holdingo struktūrų privalumus ir trūkumus. Pranešėjas savo pranešime taip pat apžvelgė populiariausių šalių, kuriose verslininkai įkuria įmones, planuodami mokesčius, privalumus ir trūkumus, jose taikomus mokesčių tarifus, lengvatas ir apmokestinimo principus. Pranešimo pabaigoje Remi Troch apžvelgė instrumentus, kuriais naudojasi valstybės dalindamosis informacija tarpusavyje apie mokesčių mokėtojus, kokie naujausi tarptautiniai susitarimai mokesčių srityje ir kaip jie veikia mokesčių mokėtojus.

Po to sekė Vitos Liberte pranešimas, kuriame buvo nagrinėjami kriterijai, kurie turi būti žinomi ir į kuriuos turėtų atkreipti dėmesį verslininkai, pasirinkdami tarptautinę verslo struktūrą. Savo pranešime ji detaliai aptarė įvairias tarptautines verslo struktūras, kurias gali sukurti Lietuvos verslininkai ir kokia galima nauda iš tokių verslo struktūrų. Buvo aptarta, kokią naudą gali suteikti holdingo struktūra įmonėms gaunančioms honorarus, dividendus, palūkanas, taip pat kokie  mokesčių tarifai taikomi skirtingose Europos Sąjungos šalyse tokioms struktūroms. Vita Liberte tai pat pateikė praktinių patarimų, kaip įmonės ir fiziniai asmenys gali apsaugoti savo turimas lėšas.

Paskutinis konferencijos pranešėjas Koen Dewilde, vienas geriausių pridėtinės vertės  mokesčio specialistų, su konferencijos dalyviais pasidalino savo žiniomis apie mokesčių optimizavimo ypatumus PVM srityje. Savo pranešime jis pažymėjo, kad paskutiniu metu visame pasaulyje pastebimos bendros tendencijos apie pridėtinės vertės mokesčio tarifų didėjimą, tobulėjančius informacijos tarp skirtingų šalių mokesčių administratorių perdavimo būdus, vis sudetingėjantį šio mokesčio teisinį reglamentavimą, kuris tampa iššūkiu šio mokesčio mokėtojams. Pranešėjas pažymėjo, kad verslininkų padarytos klaidos brangiai kainuoja, nes baudos už padarytus nusižengimus vis didėja. Koen Dewilde savo pranešime daugiausia dėmesio skyrė, kaip įmonės, siekdamos minimizuoti sąnaudas ir rizikas, gali pasinaudoti tarptautinių tiekimų grandinių teikiamais privalumais. Pranešėjas pristatė įvairių tiekimų grandinių pavyzdžius. Pranešimo pabaigoje pranešėjas akcentavo, kad kiekviena įmonė turėtų susikurti individualią netiesioginių mokesčių strategiją, aptarė klausimus į kuriuos vadovai turėtų atsakyti prieš kurdami tokias strategijas.

Visi pranešėjai po savo pranešimų skyrė laiko konferencijos dalyvių klausimams.

2014-04-15 Nr. 15

Rūta BILKŠTYTĖ

Situacija

Lietuvos įmonė, siekdama užmegzti naujus verslo ryšius su potencialiais klien­tais, organizavo verslo pietus restorane, kurių metu su kitų bendrovių vadovais buvo aptariami įvairūs verslo klausimai ir bendradarbiavimo galimybės. Sąskaitą už pietus apmokėjo įmonė. Be to, už aptarnavimą buvo sumokėta 10 proc. arbatpinigių.

Klausimas

Ar įmonė galės priskirti verslo pietų išlaidas ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams kaip reprezentacines sąnaudas? Ar restorano darbuotojų gauti arbatpinigiai yra apmokestinami GPM?

 

Dėl reprezentacinių sąnaudų

Vadovaujantis LR pelno mokesčio įstatymo (toliau – PMĮ) 22 str. 2 dalies nuostatomis, reprezentacinės sąnaudos – tai bendrovės lėšos, kurias ji skiria naujiems verslo ryšiams su kitomis bendrovėmis ar fiziniais asmenimis užmegzti arba esamiems pagerinti. Reprezentacijos paskirtis yra reprezentuoti, t. y. pristatyti, bendrovę, jos teikiamas paslaugas ir (ar) prekes. Reprezentacijos sąvoką atitiktų bendrovės organizuojami renginiai, kurių metu reprezentuojama pati bendrovė, informuojama apie bendrovės veiklą, jos pobūdį, taip pat apie bendrovės prekes ar paslaugas, t. y. apibūdinamas jų pobūdis, kokybė, taip pat pristatoma planuojama veikla, naujos prekės ir paslaugos. Reprezentacines sąnaudas bendrovės patiria konkrečių asmenų naudai, siekdamos užmegzti naujus ryšiussu potencialiais klientais, investuotojais, verslo partneriais, taip pat stiprindamos ryšius tiek su esamais klientais (verslo partneriais), tiek su kitomis bendrovėmis ir fiziniais asmenimis, išskyrus savo darbuotojus, akcininkus, savininkus ir kitus susijusius asmenis.

Atsižvelgiant į aprašytą situaciją, sąnaudas, patirtas verslo pietų metu, įmonė galės priskirti ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams kaip reprezentacijai skirtas išlaidas, kadangi toks renginys atitinka reprezentacijos sąvoką ir reprezentacijos tikslus. Tačiau reprezentacinės sąnaudos priskiriamos ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams tik tuo atveju, jeigu jos pagrįstos juridinę galią turinčiais dokumentais.

Dėl arbatpinigių priskyrimo ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams

Analizuojant pateiktą situaciją, svarbu nustatyti, ar arbatpinigiai buvo įtraukti į restorano išrašytą sąskaitą, ar ne. Tuo atveju, jei restorano sąskaitoje arbatpinigiai buvo įtraukti į išrašytą sąskaitą, sąskaitoje nurodyta suma kartu su arbatpinigiais yra laikoma bendra atlygio už suteiktas prekes bei paslaugas suma ir galėtų būti priskiriama įmonės reprezentacinėms sąnaudoms, t. y. ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams.

Tačiau tuo atveju, jei restorano išrašytoje sąskaitoje arbatpinigiai nebuvo išskirti, o įmonės atstovas sumokėjo tam tikrą sumą arbatpinigių savo nuožiūra, arbatpinigių suma negali būti priskiriama prie įmonės išlaidų, nes šių sąnaudų įmonė negalėtų pagrįsti juridinę galią turinčiais dokumentais.

Kiekvienu atveju svarbu įvertinti, ar bendrovės patiriamos atitinkamos išlaidos yra būtinos pajamoms uždirbti ar ekonominei naudai gauti, ar tokios išlaidos yra ekonomiškai pagrįstos ir susijusios su bendrovės vykdoma veikla, ir kitas svarbias aplinkybes.

 

Dėl arbatpinigių apmokestinimo GPM

Vadovaujantis LR gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 22 straipsnio nuostatomis, restorano darbuotojų gauti arbatpinigiai turi būti apmokestinami gyventojų pajamų mokesčiu (toliau – GPM). Tačiau reikia atsižvelgti į tai, kaip pagal restorane nustatytą tvarką arbatpinigiai yra apskaitomi ir skirstomi darbuotojams.

[content_protector password=”fidexperta”]Jei restorano darbuotojai iš klientų arbatpinigius gauna grynais pinigais tiesiogiai, tokios sumos apmokestinamos 15 proc. GPM tarifu kaip B klasės pajamos. Tokiu atveju, arbatpinigių gavęs restorano darbuotojas, GPMĮ prasme traktuojamas kaip nuolatinis Lietuvos gyventojas, nuo pajamų, priskirtų B klasei, privalo apskaičiuoti ir sumokėti pajamų mokestį iki kalendorinių metų, einančių po to mokestinio laikotarpio, kuriuo pajamos gautos (uždirbtos), gegužės 1 d. Nenuolatinis Lietuvos gyventojas nuo pajamų, priskirtų B klasei, apskaičiuoti ir sumokėti pajamų mokestį privalo ne vėliau kaip per 25 dienas nuo pajamų gavimo.

Jei restoranas gautus arbatpinigius priskiria bendrovės pajamoms, ir vėliau šios sumos išmokamos darbuotojams kartu su atlyginimu, tokios išmokos priskiriamos darbuotojų A klasės pajamoms. Vadovaujantis GPMĮ nuostatomis, asmenys, išmokėję gyventojams išmokas, pagal mokėjimų tvarką priskiriamas A klasės pajamoms, privalo išskaičiuoti GPM ir pateikti tinkamai užpildytą mėnesio GPM deklaraciją.[/content_protector]

2014-05-06 Nr. 17 

Rūta BILKŠTYTĖ

Klausimas

Situacija

Įmonė A fiziniam asmeniui, besiverčiančiam individualia veikla pagal pažymą, išnuomoja autoserviso patalpas su įrengta automobilių taisymo įranga Šis asmuo remonto paslaugas teikia daugiausia fiziniams asmenims. Nuomininkas nėra įsiregistravęs PVM mokėtoju. Tarp įmonės A ir fizinio asmens sudaroma viena nuomos sutartis, kurioje apskaičiuojamas tik užmokestis už patalpų nuomą.

Ar įmonė privalo skaičiuoti PVM nuo užmokesčio už patalpų nuomą? Kokiais atvejais gali tekti mokėti PVM už negyvenamųjų patalpų nuomą? Kokiais atvejais įranga, išnuomojama kartu su patalpomis, apmokestinama PVM?

 

Patalpų apmokestinimas

Remiantis LR civilinio kodekso (toliau – CK) 6.477 straipsniu, nuomos sutartimi viena šalis (nuomotojas) įsipareigoja duoti nuomininkui daiktą laikinai valdyti ir naudotis juo už užmokestį, o kita šalis (nuomininkas) įsipa­rei­goja mokėti nuomos mokestį. Nuomos sutarties dalykas gali būti bet kokie nesunaudojami daiktai. Nuomotojas gali būti išnuomojamo daikto savininkas arba asmuo, kuriam teisę išnuomoti svetimą daiktą suteikia įstatymai ar to daikto savininkas.

Remiantis LR pridėtinės vertės įstatymo (toliau – PVM įstatymas) 2 str. 18 dalimi, nekilnojamuoju pagal prigimtį daiktu laikoma žemė ar kitas daiktas, kurio negalima perkelti iš vienos vietos į kitą, nepakeitus jo paskirties ir iš esmės nesumažinus jo vertės. Taigi, autoserviso patalpos patenka į nekilnojamojo pagal prigimtį daikto sąvoką. Pagal PVM įstatymo 7 straipsnio nuostatas, nuoma yra laikoma paslaugos teikimu, tačiau PVM įstatymo 31 str. 2 dalyje nurodoma, kad PVM neapmokestinama kitų, negu gyvenamosios patalpos, nekilnojamųjų pagal prigimtį daiktų nuoma, išskyrus:

1) bet kokių transporto priemonių (įskaitant orlaivius, laivus, geležinkelio riedmenis) stovėjimo, saugojimo aikštelių, garažų ar kitų panašios paskirties nekilnojamųjų pagal prigimtį daiktų nuomą;

2) bet kokių įrenginių ar įrangos (įskaitant seifo kameras), atitinkančių nekilnojamojo pagal prigimtį daikto sąvoką, nuomą.

Įmonė A, pateiktu atveju, su fiziniu asmeniu yra sudariusi tik vieną sutartį dėl patalpų nuomos, todėl tokių paslaugų neprivalo apmokestinti PVM. Remiantis PVM įstatymo 31 str. 3 dalimi, įmonė A turi teisę pasirinkti už nekilnojamojo pagal prigimtį daikto nuomą, kuri pagal PVM įstatymo 31 str. 1 ir 2 dalis yra neapmokestinama, skaičiuoti PVM, PVM įstatymo nustatyta tvarka, jeigu daiktas nuomojamas apmokestinamajam asmeniui PVM mokėtojui. Tačiau šioje situacijoje nuomininkas nėra įsiregistravęs PVM mokėtoju, todėl šia teise pasinaudoti negalima.

Nuomininkas, vykdantis individualią veiklą, remiantis PVM įstatymo 72 str. 1 dalimi, kaip vykdantis ekonominę veiklą gali savanoriškai registruotis PVM mokėtoju.

Įrangos nuomos apmokestinimas PVM

Tačiau gali susidaryti situacija, kai viena sutartimi išnuomojamos ne tik patalpos, bet ir automobilių taisymo įranga, sutartyje numatant atskiras sumas už šių dviejų elementų nuomą. Atkreiptinas dėmesys, kad kai kartu su nekilnojamuoju turtu išnuomojamas ir kitas jame esantis turtas (įrengimai, inžineriniai tinklai ir pan.), t. y. sudaromas „mišrios“ nuomos paslaugų sandoris, tai PVM tikslais laikoma, kad sandorį sudaro keli elementai. Tokiu atveju, remiantis Europos Teisingumo Teismo praktika (toliau – ETT), reikia atsižvelgti į tai, ar yra sudarytas vienas, du, ar daugiau atskirų sandorių. Jei, įvertinus visas aplinkybes, nustatoma, kad sandorį sudarantys elementai yra taip glaudžiai susiję, kad objektyviu ekonominiu požiūriu sudaro visumą (nustatoma, kad šių elementų išskaidymas būtų dirbtinio pobūdžio), tai PVM įstatymo prasme laikoma, kad šių elementų ar veiksmų suma sudaro visumą, t. y. neatsižvelgiama į tai, ar už šiuos elementus nuoma yra skaičiuojama atskirai. Tai padarius reikia nustatyti, kuris iš sandorio elementų yra laikytinas pagrindine paslauga, kadangi tokiam „mišrios“ nuomos sandoriui bus taikomos pagrindinės paslaugos apmokestinimo PVM taisyklės. Norint nustatyti, kuri paslauga yra pagrindinė, svarbu atsižvelgti į sandorio sudarymo tikslą. Pavyzdžiui, jei sandorio tikslas yra pasyvus tam tikro ploto suteikimas, kartu suteikiant kitai šaliai teisę naudotis šiuo plotu kaip savininkui ir užtikrinant, kad niekas kitas negalės naudotis šia teise, tuomet pagrindine paslauga būtų laikoma sudarytas nekilnojamojo turto nuomos sandoris. Tokiu atveju nekilnojamojo turto nuoma (išskyrus 31 str. 1 ir 2 dalyse numatytas išlygas) gali būti neapmokestinama PVM. Jei nustatoma, kad pagrindinis tikslas buvo išsinuomoti tam tikrus įrengimus ar įrangą, tuomet PVM tikslais laikoma, kad sudaromas įrengimų nuomos sandoris. Tokiu atveju, įrengimų ar įrangos nuoma būtų apmokestinama standartiniu PVM tarifu, įtraukiant į apmokestinamojo sandorio vertę ir patalpų nuomos išlaidas.

Jei įmonė A su fiziniu asmeniu būtų sudariusi sutartį, kurioje už įrangos nuomą būtų atskirai apskaičiuotas įrangos nuomos mokestis, ir nustačius, kad be tokios įrangos nuomojamose patalpose nebūtų įmanoma teikti automobilių taisymo paslaugų, tuomet įmonei A tektų apmokestinti PVM visą užmokestį iš tokio sandorio, t. y. užmokestį ne tik už įrangos, tačiau ir už patalpų nuomą.

Įmonė A gali sudaryti su fiziniu asmeniu dvi atskiras nuomos sutartis – patalpų ir įrangos nuomos sutartis, tuomet pajamos už patalpų nuomą galėtų būti neapmokestinamos PVM. Tokiu atveju PVM standartiniu tarifu būtų apmokestinamas tik užmokestis, gaunamas už įrangos nuomą.

[content_protector password=”fidexperta”]

Gali susidaryti ir tokia situacija, kai viena sutartimi būtų nuomojamos patalpos ir įranga, ir šiems dviem elementams nuoma būtų skaičiuojama atskirai. Tačiau įvertinus, kad įranga gali būti atskiriama nuo patalpų, jos nebuvimas nesutrukdytų tose patalpose teikti automobilių taisymo paslaugas. Taigi, kiekvienas šių elementų gali būti apmokestinamas atskirai. Tokiu atveju patalpų nuoma nebūtų apmokestinama PVM, o įrangos nuoma – apmokestinama PVM, taikant standartinį PVM tarifą, nors buvo sudarytas tik vienas sandoris.

Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, norint nustatyti, ar reikia mokėti PVM už negyvenamosios paskirties patalpų nuomą, reikia atsižvelgti į tai, kiek yra sudaryta atskirų sandorių, įvertinti įvairių aplinkybių visumą: ar apmokestinamasis asmuo vartotojui suteikia kelias savarankiškas pagrindines paslaugas, ar vieną paslaugą; kuri paslauga pagrindinė; ar subjektas vykdo ekonominę veiklą; kokia automobilių taisymo įranga yra nuomojama (integruota į patalpas ar ne) ir kita.

Rūta BILKŠTYTĖ

Klausimai

Ar toks prekių tiekimas yra PVM objektas Lietuvoje? Ar Lietuvos įmonė turi registruotis PVM mokėtoja Latvijoje? Kokiu atveju Lietuvos įmonė turėtų apskaičiuoti įsigijimo PVM, parduodama prekes klientams?

 

Prekių įsigijimo iš kitos ES valstybės narės vietos nustatymas

Remiantis LR pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVM įstatymas) 12-2 str. 1 dalyje išdėstyta bendrąja taisykle, prekių įsigijimo vieta laikoma šalies teritorija, kurioje baigėsi prekių gabenimas. Ši taisyklė taikoma tais atvejais, kai prekės įsigyjamos iš kitų Europos Sąjungos (toliau – ES) valstybių narių.

Tačiau pasitaiko atvejų, kai Lietuvos įmonių įsigytos prekės būna išgabenamos iš valstybės narės, kurioje jos buvo nupirktos, į kitą valstybę narę ir ten parduodamos kitiems asmenims. Tokiu atveju Lietuva nelaikoma prekių įsigijimo vieta, o prekės laikomos įsigytomis toje valstybėje narėje, kurioje baigėsi tokių prekių gabenimas. Tokiu atveju, įmonei, parduodančiai prekes toje valstybėje, kurioje baigėsi prekių gabenimas, atsiranda prievolė registruotis PVM mokėtoja ir ten sumokėti tokių parduodamų prekių pardavimo PVM.

Pasitaiko ir atvejų, kai pirkėjas, PVM mokėtojas, kitoje šalyje narėje ką tik įsigytas prekes iš karto parduoda kitam asmeniui, PVM mokėtojui, įsikūrusiam trečioje šalyje ES narėje. Tokiu atveju susidaro vadinamoji „trikampė prekyba“. Tuomet laikomasi principo, kad PVM sumokamas paskutinėje grandinėje, t. y. jį sumoka tos valstybės narės PVM mokėtojas, kurioje baigėsi šių prekių gabenimas. Reikia pažymėti, kad, norint pasinaudoti „trikampės prekybos“ principu, turi būti išpildytos visos trys išvardytos sąlygos:

1) visos trys tokio sandorio šalys (asmenys) turi būti savo šalyse įsiregistravusios PVM mokėtojomis ir kiekvienas pirkėjas savo pardavėjui turi būti nurodęs savo PVM mokėtojo kodą;

2)  iš ES valstybės narės tarpininko įsigytos prekės būtinai turi būti išgabentos trečiosios šalies narės pirkėjui;

3) toks išgabenimas turi būti patvirtintas įrodymais.

Įrodymai, patvirtinantys prekių išgabenimą, gali būti įvairūs. Jei prekes veža samdytas vežėjas, tai gali būti važtaraščio egzempliorius su gavėjo žyma ir parašu, patvirtinančiu, kad prekės buvo gautos, PVM sąskaita faktūra, pirkimo-pardavimo sutartis ir kt. Jei prekes veža tiekėjas savo transportu, prekių išgabenimą galima įrodyti PVM sąskaitos faktūros egzemplioriumi, kuriame yra papildomi rekvizitai: krovinio iškrovimo vietos adresas, atgabenimo data (ją nurodo gavėjas), transporto priemonės ir vairuotojo duomenys. Šiuo atveju įrodymu laikomas ir važtaraštis su gavėjo žyma ir parašu. Jei prekes veža prekių pirkėjas (t. y. pirkėjas, kurio šalyje baigiasi gabenimas), įrodymu apie prekių išgabenimą laikoma PVM sąskaita faktūra, pirkėjo atsiųstas patvirtinimas, kuriame nurodomas atsivežtų prekių pavadinimas, kiekis, atsivežimo data, transporto priemonės markė ir valstybinis numeris ar pan.

Atsižvelgiant į tai, kuria sandorio šalimi „trikampės prekybos“ atveju yra PVM mokėtojas, skiriasi ir PVM prievolės. Jei PVM mokėtojas yra prekių tiekėjas, tokiu atveju prekių tiekimą toks asmuo apmokestina 0 proc. tarifu. Jei PVM mokėtojas yra tarpininkas, tokiu atveju toks asmuo neskaičiuoja pardavimo PVM, kadangi jo šalyje nesusidaro PVM objektas, tačiau šis asmuo privalo PVM deklaracijoje deklaruoti įsigyjamų ir parduodamų prekių apmokestinamąją vertę. Prekių apmokestinamoji vertė turi būti deklaruojama ir Prekių tiekimo į kitas ES valstybes nares ataskaitoje. Jei PVM mokėtojas yra prekių gavėjas ir prekės atgabenamos į jo šalį, jis privalo nuo įsigytų prekių vertės apskaičiuoti ir sumokėti PVM, apmokestindamas savo šalyje tokioms prekėms taikomu PVM tarifu.

Kartais susidaro tokių situacijų, kai įsigydamos prekes įmonės pateikia savo šalies PVM mokėtojo kodą ir, nusipirkusios prekes, jas pergabena į trečiąją valstybę narę, ten parduoda kitiems asmenims, ne PVM mokėtojams. Tokiu atveju neatsižvelgiama į anksčiau minėtą pagrindinę prekių įsigijimo vietos nustatymo taisyklę. Be to, kadangi galutinis pirkėjas nėra PVM mokėtojas, negali būti taikoma ir „trikampės prekybos“ schema. Tokiu atveju laikomasi PVM įstatymo 12-2 str. 2 dalyje išdėstyta taisykle, kuri nustato, kad prekių įsigijimu šalies teritorijoje laikomas ir prekių įsigijimas iš ES valstybės, kai jas įsigyja šalyje registruotas PVM mokėtojas, o jo kodas būna nurodytas įsigyjant prekes, nors jos ir buvo pergabentos dar į kitą ES valstybę narę. Ši taisyklė dažnai yra vadinama „rezervo“ taisykle. Reikia pažymėti, kad, taikant „rezervo“ taisyklę, neatsižvelgiama į tai, ar pirkėjas, kuriam pergabenamos prekės, yra ES įmonė, ar fizinis asmuo, tai gali būti ne ES subjektas, tačiau turintis verslą vienoje iš ES valstybių. „Rezervo“ taisyklė taikoma tik tuo atveju, jei šalyje, kurioje baigėsi prekių gabenimas, PVM nebuvo sumokėtas.

„Rezervo“ taisyklės taikymas

Pateiktos situacijos atveju, Lietuvos įmonė įsigijo šaldytuvų iš Belgijos įmonės. Pardavimo procedūros Latvijos įmonei, PVM mokėtojai, ir Latvijos fiziniam asmeniui, ne PVM mokėtojui, skiriasi.

Kalbant apie prekių pardavimą juridiniam asmeniui, Latvijos įmonei, PVM mokėtojai, Lietuvos įmonei gali atsirasti skirtingos prievolės pagal tai, koks prekių įsigijimo vietos nustatymo principas bus pasirinktas. Iš pateiktos situacijos matome, kad Lietuvos įmonė, įsigydama prekių iš Belgijos įmonės, nurodė savo lietuvišką PVM mokėtojo kodą. Kadangi ir likusios dvi sandorio pusės yra PVM mokėtojos, todėl šiam sandoriui gali būti taikoma „trikampės prekybos“ schema. Tokiu atveju Lietuvos įmonė, turėdama įrodymų apie prekių atgabenimą Latvijos įmonei, turėtų tik deklaruoti įsigyjamų prekių ir parduodamų prekių apmokestinamąją vertę PVM deklaracijoje, prekių apmokestinamąją vertę įrašyti Prekių tiekimo į kitas ES valstybes nares ataskaitoje. Tačiau, „trikampės prekybos“ schema gali būti taikoma tik tada, kai įsigyjamos prekės yra nedelsiant parduodamos galutiniam pirkėjui.

Jei prekės, įsigytos iš Belgijos įmonės, nebūtų iš karto parduodamos ir išgabenamos Latvijos įmonei, o tik prabėgus tam tikram laikui ar parduotos tik atgabenus į Latviją, tuomet Lietuvos įmonei kiltų prievolė įsiregistruoti Latvijoje PVM mokėtoja ir ten apskaičiuoti pardavimo PVM, t. y. būtų laikomasi pagrindinės prekių įsigijimo vietos taisyklės, nustatytos PVM įstatymo 12-2 str. Latvijoje apskaičiuotą ir sumokėtą PVM Lietuvos įmonė galėtų susigrąžinti (ar įtraukti į PVM atskaitą pateikiant PVM deklaraciją Latvijoje) Latvijos teisės aktų nustatyta tvarka. Kadangi įsigijimas nėra laikomas įvykusiu Lietuvoje, todėl Lietuvoje šiai įmonei neatsirastų PVM prievolių.

Prekių pardavimo Latvijos fiziniams asmenims, ne PVM mokėtojams, atveju turėtų būti taikoma „rezervo“ taisyklė. Šiuo atveju, Lietuvos įmonė, įsigydama šaldytuvų iš Belgijos įmonės, turėjo teisę nurodyti savo lietuvišką PVM mokėtojo kodą. Tokiu atveju Lietuvos įmonei, remiantis „rezervo“ taisykle, atsirastų prievolė apskaičiuoti pardavimo PVM (taikomas toks tarifas, kuris yra nustatytas to sandorio objektu esančioms prekėms). Reikia pažymėti, kad, remiantis Europos Teisingumo Teismo praktika, pagal „rezervo“ taisyklę Lietuvoje apskaičiuotas pardavimo PVM negali būti įtraukiamas į atskaitą iš karto. Tokia taisyklė nustatyta todėl, kad būtų skatinamas mokesčių mokėjimas būtent toje valstybėje, kurioje faktiškai baigėsi prekių gabenimas. Nesant tokios taisyklės, kiltų grėsmė pagrindinei prekių įsigijimo vietos nustatymo taisyklei, nurodančiai, kad prekės turi būti apmokestinamos galutinio vartojimo valstybėje narėje.

Lietuvos įmonė susigrąžinti PVM, apskaičiavusi pardavimo PVM pagal „rezervo“ taisyklę, gali tik tokiu atveju, jei pateikia įrodymus, kad Latvijoje ji bus apskaičiavusi ir sumokėjusi šaldytuvų įsigijimo PVM (įsiregistravusi PVM mokėtoja Latvijoje). Turėdama tokį faktą patvirtinančius dokumentus, Lietuvos įmonė įgys teisę sumažinti mokestinio laikotarpio PVM deklaracijoje deklaruotų įsigytų iš kitų Europos Sąjungos valstybių narių prekių apmokestinamąją vertę, taip susigrąžindama iš Lietuvos biudžeto sumokėtą pagal „rezervo“ taisyklę apskaičiuotą PVM sumą.

Atsižvelgiant į tai, kas buvo išdėstyta, Lietuvos įmonei gali atsirasti skirtingos prievolės, pagal sandorių aplinkybes. Pritaikius pagrindinę prekių įsigijimo vietos nustatymo taisyklę, Lietuvos įmonei gali tekti įsiregistruoti PVM mokėtoja kitoje šalyje ir ten apskaičiuoti prekių pardavimo PVM. Sumokėtą PVM tokia įmonė galėtų susigrąžinti pateikdama PVM deklaraciją toje šalyje. Jei sandoris atitinka „trikampei prekybai“ keliamus reikalavimus, tuomet Lietuvos įmonei, kaip tarpininkei, reikėtų į PVM deklaraciją įrašyti įsigyjamų ir parduodamų prekių apmokestinamąją vertę, prekių apmokestinamąją vertę įrašyti į Prekių tiekimo į kitas ES valstybes nares ataskaitą. Tačiau, parduodama prekes ne PVM mokėtojui, Lietuvos įmonė turėtų taikyti „rezervo“ taisyklę. Lietuvos įmonei tektų apskaičiuoti pardavimo PVM Lietuvoje, kurio ji negalėtų traukti į PVM atskaitą, o susigrąžinti sumokėtą PVM, sumažindama naujai įsigyjamų prekių apmokestinamąją vertę, įmonė galėtų tik įrodžiusi, kad PVM buvo sumokėtas šalyje narėje, kurioje baigėsi prekių gabenimas.

---

 

Klausimai

Ar tokį projektą galima laikyti investiciniu projektu? Ar projekto metu patirtomis išlaidomis gali būti mažinamas apmokestinamasis pelnas pagal investicinio projekto lengvatą? Ar programinės įrangos sukūrimo išlaidas galima priskirti prie investicinio projekto išlaidų?

 

Dėl investicinio projekto sampratos

Įmonės, siekdamos teikti naujus produktus ar paslaugas, tobulinti esamus gamybos ir paslaugų teikimo procesus, vis dažniau vykdo projektus, kuriuos laiko investiciniais projektais ir naudojasi LR pelno mokesčio įstatyme (toliau – PM įstatyme) nustatyta galimybe investicinio projekto išlaidomis susimažinti apskaičiuotą apmokestinamąjį pelną. Tačiau pabrėžtina, kad ne visus projektus mokesčių administratorius pripažįsta investiciniais projektais. Tokia klaida įmonei gali brangiai kainuoti, kadangi gali būti nepagrįstai sumažintas apmokestinamasis pelnas, mokesčių administratorius gali pritaikyti įstatymų numatytas sankcijas.

Investicinis projektas PM įstatymo 2 str. 12-1 dalyje apibūdinamas kaip vieneto investicijos į ilgalaikį turtą, skirtos naujiems, papildomiems produktams gaminti ar paslaugoms teikti arba pajėgumams didinti, arba naujam procesui diegti, ar esminiam jo pakeitimui, taip pat tarptautiniais išradimų patentais apsaugotoms technologijoms diegti. Tačiau bet kokios investicijos nesukuria galimybės sumažinti patirtomis išlaidomis apmokestinamojo pelno. Pažymima, kad investicijos į ilgalaikio turto pakeitimą analogišku turtu nėra laikomos investiciniu projektu ar jo dalimi. Taip pat jei vienetas, įsigijęs ilgalaikį turtą, jį išnuomoja ir pats tuo turtu tiesiogiai nekuria inovacijų, nedidina našumo, produktyvumo, negamina naujos produkcijos, tokiu atveju tokio turto įsigijimas nelaikomas investiciniu projektu.

Investiciniu projektu gali būti pripažįstamos ir investicijos į infrastruktūrą, kuri pati nekuria inovacijų, tačiau yra reikalinga naujiems įrengimams, gamybos linijoms įrengti. Be to, nebūtina įsigyti ar pagaminti visiškai naują turtą. Jau turimą turtą galima modernizuoti, taip prailginant jo naudingo tarnavimo laiką arba pagerinant jo savybes. Tokiu atveju investicinio projekto išlaidomis bus pripažįstamos tik įsigyjamos naujos sudedamosios turto dalys, kurios bus užpajamuojamos apskaitoje, kaip atskiri turto vienetai. Taip pat reikia pabrėžti, kad nauja įranga nebūtina gaminti, teikti naujas paslaugas, tam tikrais atvejais užtenka padidinti paslaugų teikimo geografiją. Tai ypač aktualu įmonėms, teikiančioms viešąsias paslaugas (vandens, šilumos, elektros tiekimo ir paskirstymo), taip pat ir privačioms įmonėms, teikiančioms telekomunikacijos ar kitas paslaugas. Taip pat svarbu suprasti, kad nustatant, ar projektas gali būti pripažįstamas investiciniu projektu, reikia atsižvelgti ne tik į tai, kokių tikslų siekiama šiuo projektu, bet ir į kokį turtą yra investuojama.

Dėl investicinio projekto išlaidų pripažinimo

Galimybė susimažinti apmokestinamąjį pelną, vykdant investicinį projektą, yra detalizuojama PM įstatymo 46-1 straipsnyje. Šio straipsnio 1 dalyje nurodoma, kad mokestinio laikotarpio apmokestinamasis pelnas gali būti mažinamas tuo mokestiniu laikotarpiu patirtomis išlaidomis įsigyjant tiesiogiai gamybos ar paslaugų teikimo procese dalyvaujantį ilgalaikį turtą, naudojamą investiciniam projektui. Kartu yra keliamos dvi sąlygos. Pirmiausia ne visam ilgalaikiam turtui įsigyti patirtos išlaidos gali būti panaudojamos mažinant apmokestinamąjį pelną, o tik įsigyjant ilgalaikį turtą, PM įstatymo 1 priedėlyje priskirtiną prie mašinų ir įrengimų, įrenginių (statinių, gręžinių ir kt.), kompiuterinei technikai ir ryšių priemonėms (kompiuteriams, jų tinklams ir įrangai), programinei įrangai, įsigytoms teisėms, krovininiams automobiliams, priekaboms ir puspriekabėms (pastarosios ilgalaikio turto grupės įsigijimo išlaidomis galima susimažinti tik apmokestinamąjį 2014 ir vėlesnių mokestinių laikotarpių pelną). Be to, nurodoma sąlyga, kad įsigyjamas ilgalaikis turtas turi būti nenaudotas ir pagamintas ne anksčiau, kaip prieš dvejus metus iki naudojimo pradžios. Reikia pažymėti, kad yra taikomos tam tikros išimtys. Nors prie statinių, pagal LR statybos įstatymą, priskiriami ir pastatai, tačiau investicinio projekto atveju išlaidos, patirtos įsigyjant pastatus (gyvenamuosius, komercinius, pramoninius, biurus ir kt.), taip pat žemę, negali būti naudojamos mažinant apmokestinamąjį pelną. Taip pat ir traktoriai bei savaeigės mašinos, nors jie nelaikomi transporto priemonėmis, tačiau gali būti priskiriami mašinų ir įrengimų turto grupei.

Reikia pažymėti, kad apmokestinamąjį pelną galima susimažinti tik faktiškai tokiam turtui įsigyti patirtomis išlaidomis. Tokiomis išlaidomis pripažįstama per mokestinį laikotarpį įsigyto ar pasigaminto turto faktiška įsigijimo kaina ar jos dalis, nurodyta juridinę galią turinčiame įsigijimo dokumente, neatsižvelgiant į jos apmokėjimą. Kai turtas yra įsigyjamas iš kito asmens, prie įsigijimo kainos pridedamos išlaidos, susijusios su turto įsigijimu (transportavimo, projektavimo, sumontavimo, patikrinimo, instaliavimo, t. y. išlaidos, patirtos iki jo eksploatavimo pradžios). Tačiau kartais įsigyjant kelis turto vienetus, kurių dalis atitinka investicinio projekto keliamus reikalavimus, o dalis ne, yra nurodoma bendra įsigijimo suma. Tokiu atveju bendrą sumą reikia proporcingai paskirstyti į išlaidas, tenkančias atitinkamo turto vienetams. Kai turtas yra pasigaminamas, tokiu atveju įsigijimo kaina yra nustatoma prie pagrindinių žaliavų, medžiagų, komplektuojamų gaminių, panaudotų kuriant turtą, pridedant tiesiogines ir netiesiogines gamybos išlaidas (į kainą neįtraukiamos pardavimų, bendrosios ir administracinės sąnaudos).

Dėl pateiktos situacijos vertinimo

Pateiktos situacijos atžvilgiu, siekiant atsakyti, ar šios investicijos gali būti pripažįstamos investiciniu projektu, pirmiausia reikia atsižvelgti į tai, kokiam tikslui buvo skirtos investicijos. Įmonė siekė pradėti tiekti naujas prekes, t. y. aliejų mažmeniniams vartotojams. Siekdama šio tikslo, ji neįsigijo visiškai naujos gamybos linijos, bet nusprendė modernizuoti senąją gamybos liniją, pritaikydama ją naujai veiklai. Todėl tikslo požiūriu tokios investicijos gali būti pripažįstamos investicinio projekto lengvatos tikslus atitinkančiomis investicijomis.

Tačiau turi būti atsižvelgiama ne tik į tai, kokių tikslų buvo siekiama šiomis investicijomis, tačiau ir kokios išlaidos buvo patirtos. Pirmiausia tai būtų medžiagos ir komplektuojamieji gaminiai, kuriuos įmonė panaudojo modernizuodama gamybos liniją. Pateiktos situacijos atveju, įmonė dalį detalių, skirtų modernizuoti, įsigijo, dalį pasigamino pati, o likusią dalį prekių jau buvo įsigijusi anksčiau. Kalbant apie detales, kurios buvo įsigytos darbų vykdymo metu ar anksčiau, reikia pasakyti, kad turto gamyboje naudojamoms komplektavimo medžiagoms, skirtingai nei įsigyjamam ilgalaikiam turtui, nėra taikomas reikalavimas, kad jos būtų pagamintos ne anksčiau kaip prieš dvejus metus. Todėl tiek išlaidos, patirtos įsigyjant detales investicinio projekto laikotarpiu, tiek išlaidos, patirtos įsigyjant komplektavimo medžiagas prieš trejus metus, gali būti pripažįstamos atitinkančiomis investicinio projekto reikalavimus. Tiesa, reikia pažymėti, kad iš pateiktos situacijos negalima tiksliai pasakyti, ar prieš trejus metus įsigytos komplektavimo medžiagos jau nebuvo naudotos. Nors tokioms detalėms nėra taikomas 2 metų naujumo reikalavimas, tačiau jos negali būti naudotos. Jei anksčiau įsigytos detalės jau buvo naudojamos, tokiu atveju, tokių prekių įsigijimo išlaidos negali būti priskiriamos prie investicinio projekto išlaidų.

Kalbant apie detales, kurios buvo pačios įmonės jėgomis pasigamintos, reikia pasakyti, kad svarbiausia tinkamai apskaičiuoti jų pasigaminimo kainą. Kaip minėta, į šią kainą gali būti traukiamos tiesioginės ir netiesioginės gamybos išlaidos, tačiau ne pardavimų, bendrosios ar administracinės sąnaudos.

Kitas svarbus klausimas – ar įmonės patirtos išlaidos, sukuriant programinę įrangą modernizuotai gamybos linijai, gali būti priskiriamos prie investicinio projekto. Pirmiausia reikia pažymėti, kad programinė įranga yra viena iš ilgalaikio turto grupių, kurių išlaidos gali būti priskiriamos prie investicinio projekto išlaidų. Kadangi šiuo atveju programinę įrangą pasigamino pati įmonė, jos įsigijimo kaina turi būti apskaičiuojama, kaip ir bet kurio kito pasigaminamo turto, t. y. sudedant patirtas tiesiogines ir netiesiogines išlaidas. Tačiau ne visada programinės įrangos įsigijimo išlaidos atitinka investiciniam projektui keliamus reikalavimus. Jei įmonė būtų įsigijusi specializuotą jos poreikiams pritaikytą programinę įrangą, tuomet reikėtų atsižvelgti į tai, iš kokių asmenų buvo įsigyta tokia programinė įranga. Jei įranga būtų įsigyjama iš programinės įrangos kūrėjo ar platintojo, tokiu atveju būtų laikoma, kad programinė įranga nebuvo naudojama kito vieneto veikloje, todėl patirtos išlaidos būtų priskiriamos prie investicinio projekto. Tačiau, jei tokia programinė įranga būtų įsigyjama iš asmens, kuris pats ją naudojo savo veikloje ir dabar ją perleidžia, tokiu atveju tokioms išlaidoms nebūtų taikoma investicijų lengvata.

Kadangi pateiktoje situacijoje įmonė visus darbus atliko per 2013 m., todėl investicinio projekto išlaidomis gali būti sumažinamas tų pačių metų apmokestinamasis pelnas. Tiesa, atsižvelgiant į tai, ar anksčiau įsigytos prekės jau buvo naudotos, ar ne, apmokestinamąjį pelną būtų galima susimažinti 900 tūkst. arba 800 tūkst. Lt (jei komplektavimo dalys jau buvo naudotos, 100 tūkst. Lt išlaidos, patirtos jas įsigyjant, nepriskiriamos investiciniam projektui).

Reikia priminti, kad įmonė mokestiniu laikotarpiu galės susimažinti ne daugiau kaip 50 proc. apmokestinamojo pelno. Jei išlaidų suma viršija šią ribą, tai likusia verte apmokestinamąjį pelną bus galima susimažinti dar keturis vėlesnius vienas po kito einančius mokestinius laikotarpius. Be to, turtas, kurio įsigijimo išlaidomis buvo sumažintas apmokestinamasis pelnas, turi būti naudojamas įmonės veikloje ne trumpiau kaip trejus metus.

Apibendrinant tai, kas buvo išdėstyta, siekiant nustatyti, ar tam tikras įmonės investicijas galima laikyti investiciniu projektu, kurio išlaidomis būtų galima sumažinti apmokestinamąjį pelną, pirmiausia reikia atsižvelgti į tai, kokių tikslų yra siekiama šiomis investicijomis. Investiciniu projektu pripažįstamos tik tokios investicijos, kuriomis stengiamasi gaminti naujas prekes ar teikti paslaugas, modernizuoti savo gamybą, diegti naujus procesus ar juos iš esmės keisti, didinti gamybą, plėsti paslaugų teikimo geografiją (kai tai susiję su naujos infrastruktūros sukūrimu). Be to, apmokestinamąjį pelną galima sumažinti investicinio projekto išlaidomis, patirtomis įsigyjant tik tam tikrą ilgalaikį turtą ar jam pasigaminti patirtas tiesiogines ir netiesiogines išlaidas. Programinė įranga, atitinkanti investicinio projekto lengvatos taikymui keliamus tikslus, yra viena iš ilgalaikio turto rūšių, kurios įsigijimo ar pasigaminimo išlaidomis gali būti mažinamas apmokestinamasis pelnas, tačiau reikia atsižvelgti į tai, kad tokia programinė įranga turi būti įsigyjama iš jos kūrėjų ar platintojų. Lengvata netaikoma, kai programinė įranga įsigyjama iš kitų įmonių, naudojusių ją savo veikloje.

Mokesčių ekspertė,

Situacija

Situacija

Įmonė A organizuoja įvairias konferencijas, mokymus, seminarus. Balandžio mėnesį buvo organizuoti mokymai smulkiųjų ir vidutinių įmonių buhalteriams. Mokymų metu dalyviai turėjo galimybę ne tik įgyti naujų žinių, bet ir užduoti jiems rūpimus klausimus. Mokymų dalyviai gavo pažymėjimus. Įmonė A už organizuotus mokymus bendrovėms, kurių darbuotojai dalyvavo mokymuose, išrašė sąskaitas faktūras, kuriose išskyrė PVM.

 

Klausimai

Ar įmonės A už mokymus išrašytose sąskaitose faktūrose išskirtas PVM gali būti traukiamas į PVM atskaitą? Ar bendrovė, kurių darbuotojai dalyvavo mokymuose, patirtas mokymų išlaidas gali pripažinti leidžiamais atskaitymais?

 

Pirminis ir tęstinis profesinis mokymas

Remiantis LR pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVM įstatymas) 22 str. 1 dalimi, pirminis ir tęstinis profesinis mokymas yra PVM neapmokestinamas paslaugų teikimas, jei tokias paslaugas teikia juridinis asmuo, įgijęs teisę jas teikti teisės aktų nustatyta tvarka.

Siekiant išanalizuoti pateiktą situaciją, pirmiausia reikia išsiaiškinti, kaip tokios paslaugos yra apmokestinamos PVM. Reikia atsižvelgti į Europos Sąjungos Tarybos 2005 m. spalio 17 d. reglamento (EB) Nr. 1777/2005 nuostatas, kuriomis remiantis, pirminiu ir tęstiniu profesiniu mokymu laikoma:

1. formalusis profesinis mokymas, kada mokymas vyksta pagal LR mokymo ir studijų programų registre įregistruotas programas ir, baigus mokymus, gaunamas valstybės pripažįstamas kvalifikacijos pažymėjimas ar kitas dokumentas, patvirtinantis įgytą kvalifikaciją;
2. suaugusiųjų neformaliojo švietimo dalis, kurios metu asmuo įgyja profesinei veiklai reikalingų teorinių ir praktinių gebėjimų, taip pat sudaromos sąlygos kvalifikacijai tobulinti.

Būtent su suaugusiųjų neformaliuoju švietimu susiduria įmonės, siųsdamos savo darbuotojus į įvairius mokymus, kvalifikacijos kėlimo kursus. Atkreiptinas dėmesys, kad ne visada mokymai ar kvalifikacijos kėlimo kursai gali būti pripažįstami profesiniu mokymu.

Mokymo paslaugų priskyrimas profesiniam mokymui

Norint nustatyti, ar mokymų paslaugos gali būti priskiriamos profesiniam mokymui, reikia atsižvelgti į aplinkybių visumą. Pirmiausia turi būti atsižvelgiama į tokių mokymų tikslą. Profesiniu mokymu gali būti pripažįstami mokymai, kurių tikslas parengti asmenį būsimam darbui, už kurį gaunamas atlyginimas, arba siekti atnaujinti ir (ar) pagilinti žinias, kurios pagerintų esamo darbo kokybę.

Nustatant, ar mokymų paslaugos yra priskirtinos profesiniam mokymui, dažnai atsižvelgiama ir į tai, kas už tokius mokymus mokama. Dažniausiai norima, kad darbuotojas mokymais atnaujintų ir (ar) įgytų naujų žinių, todėl tokias paslaugas apmoka darbdavys.

Jei teikiamos paslaugos tikslas yra pateikti konkrečius verslo patarimus, kaip išspręsti konkrečią situaciją, tokia paslauga negali būti laikoma profesinio mokymo paslauga. PVM mokesčio tikslais tokia paslauga turėtų būti laikoma konsultacijos paslauga. Profesinio rengimo paslaugoms taip pat nepriskiriamos atskiros mokymo testavimo paslaugos.

Dažnai įmonės siunčia savo darbuotojus į mokymus, kuriuose darbuotojai yra mokomi lyderystės, konfliktų ir streso valdymo, asmeninio efektyvumo didinimo. Įmonės, teikdamos tokias paslaugas, turėtų atsižvelgti į tai, ar tokiuose mokymuose išdėstyta medžiaga suteiks mokymų dalyviams žinių, kurias jie galės panaudoti atlikdami savo pareigas. Jei jos nesuteikia tokių žinių, tokios paslaugos nelaikomos profesinio mokymo paslaugomis ir joms netaikoma PVM įstatymo 22 str. 1 dalyje nurodyta lengvata.

Profesinio mokymo paslaugos gali būti teikiamos ir nuotoliniu būdu, tačiau tokioms paslaugoms keliamas tas pats reikalavimas – tokiomis paslaugomis turi būti suteikiamos žinios, tiesiogiai susijusios su asmens profesija.

Mokymų paslaugas gali teikti profesinės mokyklos, profesinio mokymo centrai ar specializuotos profesinio mokymo įstaigos. Tačiau tokias paslaugas gali teikti ir įmonės, organizacijos ar įstaigos, kurioms švietimas nėra pagrindinė veikla (tokie subjektai dažniausiai teikia neformaliojo profesinio mokymo paslaugas, kurioms teikti licencija nereikalinga).

Dėl mokymo paslaugų apmokestinimo PVM

Atkreiptinas dėmesys, kad ne visos organizacijos, teikiančios mokymo paslaugas, gali pretenduoti į PVM lengvatą ir neapmokestinti PVM tokių paslaugų.

Remiantis Europos Teisingumo Teismo (toliau – ETT) praktika, valstybėms narėms neleidžiama taikyti švietimo paslaugų neapmokestinimo visoms privačioms organizacijoms. PVM direktyvos 2006/112/EB 133 straipsnio a–d punktuose nurodoma, kad profesinio mokymo paslaugas PVM neapmokestinti gali tik tokios ne viešosios teisės organizacijos, kurios atitinka vieną ar kelis iš šių kriterijų:

1. nesiekia pelno arba gautas pelnas nėra paskirstomas steigėjams;
2. tokias organizacijas valdo ir administruoja tik savanoriškais pagrindais veikiantys asmenys ir jie tiesiogiai ar netiesiogiai neturi naudos iš tokios veiklos;
3. įkainiai patvirtinti valdžios institucijų arba turi būti mažesni už komercinių įmonių įkainius;
4. taikant tokių paslaugų teikimo neapmokestinimą, neturi būti iškraipoma konkurencija įmonių atžvilgiu.

Tiesa, reikia pabrėžti, kad, remiantis ETT praktika (byla Nr. C-319/12 MDDP), pelno siekimas negali būti sąlyga, draudžiančia naudotis suteikiama lengvata. Kiekvienu atveju reikia atsižvelgti į tai, kokių tikslų siekia tokia organizacija. Jei komercine veikla užsiimanti privati organizacija, teikdama mokymų paslaugas, siekia panašių tikslų kaip ir viešosios teisės organizacijos, tuomet tokia privati organizacija gali taikyti nustatytą lengvatą. Todėl, sprendžiant klausimą, ar mokymo paslaugų teikėjas, jei tai privati komercinė organizacija, gali pasinaudoti lengvata ir neapmokestinti savo teikiamų paslaugų, reikia atsižvelgti į tai, ar jo keliami tikslai yra panašūs į tokių organizacijų kaip profesiniai mokymo centrai ar specializuotos profesinio mokymo įstaigos, kurių steigėjai valstybės institucijos, tikslus.

Pateiktoje situacijoje mokymo paslaugas teikia įmonė A, kuri siekia komercinių tikslų teikdama mokymo paslaugas, todėl jai negalėtų būti taikoma PVMĮ 22 str. 1 dalyje nustatyta lengvata, o suteiktos paslaugos turėtų būti apmokestinamos standartiniu PVM tarifu.

Dėl mokymo paslaugų pardavimo ir pirkimo PVM atskaitos

Kadangi, pateiktos situacijos atveju, įmonė A teikiamas paslaugas apmokestino standartiniu PVM tarifu, tokį pardavimo PVM gali įtraukti į PVM atskaitą. Taip pat ji gali pasinaudoti teise į sumokėto pirkimo PVM (įsigyjant prekes ar paslaugas, kurias naudojo teikdama mokymo paslaugas) atskaitą. PVM atskaita būtų negalima įmonei A, jei ji atitiktų keliamas sąlygas ir pasinaudotų lengvata neapmokestinti PVM teikiamų paslaugų.

Reikia pažymėti, kad PVM įstatymo 22 str. 2 dalyje nurodoma, kad asmenims, teikiantiems profesinio mokymo paslaugas, PVM gali būti neapmokestinamos ir tiekiamos prekės bei teikiamos paslaugos, jei jos skirtos profesinio mokymo paslaugų naudotojams ir susijusios su šiomis paslaugomis, pvz., profesinio mokymo priemonių įsigijimo, „kavos pertraukėlių“, patalpų nuomos išlaidos gali būti neapmokestinamos PVM. Tačiau reikia pabrėžti, kad kai kurios išlaidos negali būti priskiriamos profesinio mokymo paslaugų apmokestinamajai vertei, pvz., jei profesiniai mokymai trunka ilgiau nei vieną dieną, o mokymų dalyviams yra suteikiamos apgyvendinimo, maitinimo ar pramogų paslaugos. Tokios paslaugos PVM tikslais yra laikomos savarankiškomis paslaugomis, todėl nepriskiriamos profesinių mokymų paslaugų apmokestinamajai vertei. Taip yra todėl, kad tokios paslaugos nelaikomos susijusiomis su profesinio mokymo paslaugų teikimu.

Kalbant apie įmones, kurios įsigijo mokymo paslaugas, remiantis PVM įstatymo 58 str. 1 d. 1 punktu, PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo PVM už įsigytas paslaugas, jei jos skirtos naudoti PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (ar) paslaugų teikimui. Gali kilti klausimas, ar pirkimo PVM už buhalterių mokymus gali būti traukiamas į PVM atskaitą, ar yra tiesioginis ryšys su įmonių, kuriose jie dirba, prekių tiekimu ar paslaugų teikimu. Remiantis ETT praktika, teisė į PVM atskaitą suteikiama ir tokiu atveju, kai tiesioginio ryšio su prekių tiekimu ir (ar) paslaugų teikimu nėra, tačiau tokios išlaidos sudaro dalį bendrųjų išlaidų ir yra sudedamoji tiekiamų prekių ar teikiamų paslaugų kainos dalis. Tačiau tai turi būti pagrindžiama objektyviais įrodymais. Pateiktos situacijos atveju, tokiu įrodymu galėtų būti buhalteriams išduodami pažymėjimai, kuriuose numatoma, kad buhalteriai įgijo naujas kvalifikacijas, pagerinsiančias jų atliekamų darbų kokybę.

Dėl mokymų išlaidų pripažinimo leidžiamais atskaitymais

Kalbant apie tai, ar įmonės, įsigijusios tokias mokymo paslaugas, patirtas išlaidas gali priskirti leidžiamiems atskaitymams, pagal LR pelno mokesčio įstatymo (toliau – PMĮ) 17 str. 1 dalį, reikia pasakyti, kad tokios patirtos išlaidos yra priskiriamos leidžiamiems atskaitymams.

PMĮ prasme kvalifikacijos kėlimas yra suprantamas, kaip darbuotojų apmokymas trumpalaikiuose kursuose, kuriuose jie tik tobulina jau turimą kvalifikaciją (keliama sąlyga, kad kvalifikacijos kėlimas turi būti susijęs su jų einamomis pareigomis). Pateiktos situacijos atveju mokymai atitinka kvalifikacijos kėlimo sampratą, kadangi juose dalyvavo buhalteriai, jau turintys šios srities išsilavinimą, kurie įgijo naujų kvalifikacijų, patvirtintų įmonės A išduotais pažymėjimais.

Kalbant apskritai apie išlaidų, patiriamų dėl kadrų rengimo ir darbuotojų kvalifikacijos kėlimo, reikia pasakyti, kad leidžiamais atskaitymais laikomos išlaidos, patirtos apmokant darbuotojus dirbti su įrengimais, įvaldyti naujas technologijas. Išlaidų, kurias darbdavys patiria apmokėdamas darbuotojo mokymąsi, suteikiantį jam tam tikrą išsilavinimo lygį, negalima priskirti leidžiamiems atskaitymams.

Atsižvelgiant į tai, norint nustatyti, ar įmonė, teikianti mokymų paslaugas, gali neapmokestinti PVM tokių paslaugų, turi būti atsižvelgiama į tai, kokius veiklos tikslus ji kelia. Organizacijos pelno siekimas negali būti sąlyga, trukdančia pasinaudoti lengvata. Jei privačių komercinių organizacijų tikslai nesutampa su viešosios teisės subjektų, teikiančių mokymų paslaugas, keliamais tikslais, remiantis ETT praktika, tuomet komercinių organizacijų paslaugos turi būti apmokestinamos PVM. Jei mokymų paslaugos tampa apmokestinamos PVM, jų teikėjas gali pasinaudoti teise į sumokėto pirkimo PVM atskaitą.

Įmonės, kurios apmokėjo savo darbuotojų mokymus, galėtų traukti įsigijimo PVM į PVM atskaitą. Tačiau prieš traukdamos įsigijimo PVM į atskaitą, turėtų įvertinti mokymų pobūdį ir galimą riziką, kad mokesčių administratorius gali pripažinti, kad tokie mokymai turėjo būti neapmokestinami PVM.