Šiuo atveju, svarbu išsiaiškinti dvi aplinkybes: ar žemės sklypų pardavimas yra „žemės statyboms“ tiekimas ir ar tokį žemės pardavimą atliko apmokestinamasis asmuo.
Žemė statyboms
Remiantis Pridėtinės vertės mokesčio (PVM) įstatymo 32 str. 2 dalimi, „PVM neapmokestinamas žemės pardavimas ar kitoks perdavimas, kai pagal sandorio sąlygas asmuo, kuriam tokia žemė perduodama, arba trečioji šalis įgyja teisę disponuoti ja kaip jos savininkas. PVM lengvata netaikoma: žemei, perduodamai kartu su naujais pastatais ar statiniais ar jų dalimis; žemei statyboms“. Taigi, šiuo atveju, žemės sklypų pardavimas būtų apmokestinamas PVM tik tuo atveju, jeigu žemės sklypų pardavimas būtų pripažintas žemės statyboms pardavimu. Žeme statyboms laikomas žemės sklypas, kuris yra skirtas statybai. Nustatant, ar žemė skirta statyboms, reikėtų įvertinti, ar yra leidimai statybai, ar savivaldybės detaliuose planuose yra numatytas sklypo užstatymas ir kitas aplinkybes.
Analizuojamu atveju gyventojas A dar iki žemės sklypų pardavimo žinojo, kad jo turimi žemės sklypai patenka į planuojamą gyvenamąją teritoriją pagal rajono savivaldybės teritorijos bendrąjį planą, tačiau jokių veiksmų dėl leidimų ar detaliųjų planų gavimo neatliko.
Taigi, vien ta aplinkybė, kad buvo parduoti žemės sklypai, kurių paskirtis pakeista po pardavimo, nelemia žemės sklypų pardavimo apmokestinimo PVM.
Kita svarbi aplinkybė, lemianti žemės sklypų pardavimo apmokestinimą PVM – ar žemės sklypų pardavimą vykdo apmokestinamasis asmuo.
Apmokestinamasis asmuo
Apmokestinamuoju asmeniu gali būti laikomas bet kuris asmuo, kuris retkarčiais vykdo žemės statybai tiekimą. Sandoris turi būti ne atsitiktinis ir ne vienkartinis.
Pardavimo sandorio apimtis negali būti kriterijus, pagal kurį atskiriama ūkio subjekto, veikiančio kaip privatus asmuo, nuo ūkio subjekto veiklos, kurią vykdant sudaryti sandoriai laikomi ekonomine veikla ir dėl to apmokestinami PVM.
Aplinkybė, kad prieš žemės pardavimą gyventojas A žemės sklypą padalijo, siekdamas gauti geriausią bendrą kainą, nėra esminė, kaip ir šių sandorių sudarymo trukmė ar iš jų gautų pajamų dydis. Iš tiesų visos šios aplinkybės gali būti susijusios su gyventojo A asmeninio turto valdymu.
Tačiau taip nėra, jeigu gyventojas A būtų pradėjęs aktyvius prekybos žeme veiksmus ir būtų ėmęsis panašių priemonių į gamintojo, prekybininko ar paslaugas teikiančio asmens. Tokie aktyvūs veiksmai visų pirma gali būti šių žemės sklypų parengimo darbų atlikimas ir rinkodaros priemonių įgyvendinimas. Šie veiksmai paprastai nepatenka į asmeninio turto valdymą. Tokiu atveju, statybai skirtos žemės tiekimas negali būti laikomas tik žemės savininko nuosavybės teisių įgyvendinimu.
Fiziniam asmeniui parduodant žemės sklypą, kurio paskirtis perkvalifikuota į žemę statybai dėl nuo šio asmens valios nepriklausančių priežasčių pakeitus teritorijos plėtros planus, toks pardavimas neturėtų būti laikomas veiklos vykdymu.
Tačiau, jeigu, vykdydamas šiuos pardavimo sandorius, šis asmuo imasi aktyvių prekybos žeme veiksmų, naudodamas priemones, panašias į gamintojo, prekybininko ar paslaugas teikiančio asmens, tokiu atveju žemės sklypų pardavimo sandoriai bus laikomi ekonomine veikla, asmuo, vykdęs pardavimo sandorius, – apmokestinamuoju asmeniu, o žemės pardavimas bus apmokestinamas PVM.
Žemės pardavimo apmokestinimas
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, žemės sklypo pardavimas apmokestinamas PVM tik tuo atveju, kai šis pardavimas yra „žemės statyboms“ tiekimas ir tokį pardavimą atlieka apmokestinamasis asmuo.
Vienu iš esminių ir dažniausiai lemiamų kriterijų, nustatant, ar konkretaus žemės sklypo pardavimas arba perdavimas yra apmokestinamas PVM, yra konkretaus žemės sklypo priskyrimas statybos sklypo kategorijai. Tai priklauso nuo fakto, ar yra patvirtintas sklypo detalusis ar jam prilygintas planas, specialusis planas, pagal kuriuos yra nustatytos konkrečių sklypų ar jų grupių užstatymo sąlygos, ar yra teisės aktų nustatyta tvarka išspręsti klausimai, susiję su galimybe ruošti šiuos žemės sklypus statybai, t. y. priimti kompetentingų institucijų sprendimai dėl minėtų teritorijų planavimo dokumentų patvirtinimo.
Įvertinus situacijos aplinkybes ir tai, kad gyventojas A iki žemės sklypų pardavimo žinojo, kad jo valdomi žemės ūkio paskirties sklypai patenka į planuojamą gyvenamąją teritoriją pagal rajono savivaldybės teritorijos bendrąjį planą, konstatuotina, kad gyventojo A parduoti žemės sklypai neturi būti apmokestinami PVM. Pardavimo sandoriai neapmokestinami PVM dėl to, kad tai buvo ne žemės statyboms tiekimas, o žemės ūkio paskirties sklypų pardavimas, gyventojas A sklypų pardavimo veiklos nevykdė, pardavė tik savo nuosavybe valdomus žemės sklypus, taip pat nebuvo parengti žemės sklypų detalieji planai.