Vairavimo mokymo paslaugų apmokestinimas PVM

Apskaitos, audito ir mokesčių aktualijos, 2016-03- 22 Nr. 12

Rūta BILKŠTYTĖ
Mokesčių ekspertė,
UAB „Fidexperta“ vadovė

Situacija

Viešoji įstaiga teikia vairavimo mokymo paslaugas bedarbiams, siųstiems iš darbo biržos kvalifikacijai įgyti, darbdavių siunčiamiems darbuotojams ir gyventojams, savarankiškai mokantiems už šias paslaugas. Gavusi finansinę paramą iš valstybės, ši viešoji įstaiga įsirengė specialią vairavimo mokymo aikštelę, kurioje vairuotojai gali papildomai mokytis vairavimo ant slidžios kelio dangos subtilybių. Gyventojai, baigę šiuos papildomus vairavimo mokymus, gauna tai patvirtinančius pažymėjimus.

 

Klausimai

Kokios profesinio mokymo paslaugos yra neapmokestinamos PVM? Kaip PVM yra apmokestinamos vairavimo mokymų ir panašios paslaugos?

 

Mokymo paslaugų priskyrimas profesiniam mokymui

Vadovaujantis LR pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVMĮ) 22 str. 1 dalimi, PVM yra neapmokestinamas pirminis ir tęstinis profesinis mokymas, jei tokias mokymo paslaugas teikia juridinis asmuo, teisės aktų nustatyta tvarka turintis teisę teikti tokias paslaugas.

Siekiant nustatyti, ar tam tikri mokymai gali būti priskiriami pirminiam ar tęstiniam profesiniam mokymui, reikia atsižvelgti į 2005 m. spalio 17 d. Europos Sąjungos tarybos reglamento (EB) Nr. 1777/2005 nuostatas (toliau – Reglamentas). Pagal Reglamentą, pirminis ar tęstinis profesinis mokymas gali būti tiek formalus, tiek neformalus. Formaliojo profesinio mokymo metu mokymai vyksta pagal LR mokymo ir studijų programų registre įregistruotas programas ir kuriuos baigus gaunamas valstybės pripažįstamas kvalifikacijos pažymėjimas ar kitas dokumentas, patvirtinantis įgytą kvalifikaciją. Vykdant suaugusiųjų neformalųjį švietimą, fizinis asmuo įgyja profesinei veiklai reikalingų teorinių ir praktinių gebėjimų, taip pat sudaromos sąlygos tobulinti kvalifikaciją.

Pateiktos situacijos atveju, viešoji įstaiga teikia dvejopas paslaugas: vairavimo mokymo ir papildomas vairavimo mokymo specialioje aikštelėje. Teikdama šias paslaugas, viešoji įstaiga tik suteikia teorinių ir praktinių įgūdžių. Vairavimo mokymų atveju viešoji įstaiga asmenims, išlaikiusiems šiuos mokymus, teikia pažymėjimus, leidžiančius laikyti vairavimo egzaminus. Pagal pateiktą situaciją, papildomų vairavimo mokymų atveju taip pat išduodami pažymėjimai, liudijantys, kad mokymus pabaigę asmenys įgauna naujų gebėjimų. Atsižvelgiant į viešosios įstaigos teikiamų paslaugų specifiką ir pobūdį, būtų galima teigti, kad vairavimo ir papildomo vairavimo mokymai galėtų būti laikomi neformaliu suaugusiųjų švietimu.

Norint nustatyti, ar mokymų paslaugos gali būti priskiriamos formaliam ar neformaliam profesiniam mokymui, taip pat reikia atsižvelgti ir į kitus faktorius. Profesiniu mokymu gali būti pripažįstami tik tie mokymai, kurių tikslas yra parengti asmenį būsimam darbui, už kurį gaunamas atlyginimas, arba siekiama atnaujinti ir (ar) pagilinti žinias, kurios pagerintų esamo darbo kokybę. Nustatant, ar mokymų paslaugos yra priskirtinos profesiniam mokymui, taip pat svarbu atsižvelgti ir į tai, kas dengia tokių mokymų išlaidas: fizinis asmuo iš savo asmeninių lėšų ar darbdavys sumoka už savo darbuotoją. Žinoma, siekiant, kad darbuotojas atnaujintų ir (ar) įgytų naujų žinių, dažniausiai tokius mokymus apmoka pats darbdavys, o darbuotojas į tokius mokymus siunčiamas.

Profesiniu mokymu nėra laikomi mokymai, kurių metu pateikiami konkretūs verslo patarimai, kaip išspręsti konkrečią situaciją. Tokia paslauga laikoma konsultacine paslauga PVM tikslais. Taip pat įmonės, teikiančios įvairių mokymų paslaugas, turėtų atsižvelgti ir į tai, kad įvairūs mokymai, kuriuose darbuotojai yra mokomi lyderystės, konfliktų ir streso valdymo, asmeninio efektyvumo didinimo būdų ir panašiai, taip pat ne visada laikomi profesiniu mokymu. Tokių mokymų atveju reikia nustatyti, ar juose išdėstyta medžiaga suteikia mokymų dalyviams žinių, kurias šie galės panaudoti atlikdami savo pareigas, nes, kaip minėta, jei mokymai tokių žinių nesuteikia, jie nelaikomi profesiniu mokymu ir jiems netaikoma PVMĮ 22 str. 1 dalyje nurodyta lengvata.

Profesinio mokymo paslaugas gali teikti profesinės mokyklos, profesinio mokymo centrai, specializuotos profesinio mokymo įstaigos. Tačiau tokias paslaugas gali teikti ir įmonės, organizacijos bei įstaigos, kurioms švietimas nėra pagrindinė veikla (tokie subjektai dažniausiai teikia neformaliojo profesinio mokymo paslaugas, kurioms teikti nereikalinga licencija). PVM direktyvos 2006/112/EB 133 straipsnio a–d punktuose nurodoma, kad profesinio mokymo paslaugas PVM neapmokestinti gali tik tokios ne viešosios teisės organizacijos, kurios atitinka vieną ar kelis iš šių kriterijų:

1) nesiekia pelno arba gautas pelnas nėra paskirstomas steigėjams;

2) tokias organizacijas valdo ir administruoja tik savanoriškais pagrindais veikiantys asmenys ir jie tiesiogiai ar netiesiogiai neturi naudos iš tokios veiklos;

3) įkainiai yra patvirtinti valdžios institucijų arba turi būti mažesni už komercinių įmonių įkainius;

4) taikant tokių paslaugų teikimo neapmokestinimą, neturi būti iškraipoma konkurencija įmonių atžvilgiu.

Tačiau pelno siekimas negali būti vienintelė sąlyga, kuri neleistų vienetui neapmokestinti PVM teikiamų profesinio mokymo paslaugų, todėl kiekvienu individualiu atveju reikia atsižvelgti į tai, kokių tikslų siekia mokymų paslaugą teikiantis vienetas. Jei komercine veikla užsiimantis vienetas, teikdamas mokymų paslaugas, siekia panašių tikslų kaip ir viešosios teisės subjektai (profesiniai mokymo centrai, profesinės mokyklos), jis gali taikyti nustatytą lengvatą. Pateiktos situacijos atveju, vairavimo mokymo ir papildomas vairavimo mokymo paslaugas teikia viešoji įstaiga, kuri yra laikoma vienu iš viešosios teisės subjektų.

2015 m. gruodžio mėn. nauja redakcija buvo išdėstyta dalis PVMĮ 22 str. 1 dalies apibendrinto paaiškinimo (komentaro). Pakeitimais nurodoma, kad, teikiant neformaliojo profesinio mokymo paslaugas, nereikalinga licencija tokiai veiklai vykdyti, tačiau vienetai, teikiantys tokias paslaugas, savo įstatuose turėtų nurodyti, kad mokymų veikla yra viena iš jų vykdomų veiklų. Taip pat pakeitimais nurodyta, kad tuo atveju, jei kartu su profesinio mokymo paslauga yra teikiama ir testavimo paslauga, kuria siekiama išsiaiškinti, kiek naujų žinių darbuotojai įgijo, ji gali būti neapmokestinama PVM, jei nustatoma, kad testavimo paslauga neturi savarankiško tikslo. Tai reiškia, kad net ir tuo atveju, kai testavimo paslauga yra teikiama kartu su mokymo paslauga, tačiau turi savarankišką tikslą, ji gali būti apmokestinama PVM, o mokymo paslauga neapmokestinama PVM.

Pateiktos situacijos atveju viešoji įstaiga, norėdama neapmokestinti PVM teikiamų vairavimo mokymo ir papildomų vairavimo mokymo paslaugų specialioje aikštelėje, turėtų užtikrinti, kad jos veiklos įstatuose ar nuostatose būtų nustatyta, jog mokymų veikla yra viena iš viešosios įstaigos vykdomų veiklų. Taip pat viešoji įstaiga galėtų neapmokestinti PVM tik tą atlygį už papildomus vairavimo mokymus, kuris būtų gaunamas už mokymo paslaugas, teikiamas darbuotojams, kurie į šiuos mokymus būtų siunčiami darbdavių, arba mokymus, kurie suteikiami gyventojams mokantiems už tokius mokymus savarankiškai, tačiau tokie mokymai yra tiesiogiai susiję su jų darbine veikla, pvz., yra transporto priemonių vairuotojai, vežėjai ar kiti asmenys, kurių tiesioginės pareigos susijusios su transporto priemonių vairavimu.

B kategorijos vairavimo mokymo paslaugų priskyrimas profesiniam mokymui

Iki minėto PVMĮ 22 str. 1 dalies apibendrinto paaiškinimo (komentaro) pakeitimo, B kategorijos vairavimo mokymo paslaugos visais atvejais buvo laikomos profesinio mokymo paslaugomis, todėl buvo neapmokestinamos PVM. Tačiau, atlikus komentaro pakeitimus, buvo nustatyta, kad, norint A ir B kategorijų vairavimo mokymo paslaugas laikyti profesiniu mokymu, reikia atsižvelgti į visas su šių paslaugų teikimu susijusias aplinkybes. Teikiamos A, B arba BE kategorijos vairavimo mokymo paslaugos būtų neapmokestinamos PVM tik tuo atveju, jei tokių kursų lankymas yra reikalingas juos lankantiems asmenims vykdyti savo profesinę veiklą. Taip pat minėtų kategorijų vairavimo mokymo paslaugas teikiančios įmonės, norinčios tokių paslaugų neapmokestinti PVM, nuo šiol turės turėti įrodymų, pagrindžiančių, kad tokiais mokymais siekiama suteikti profesijai reikalingų gebėjimų. Įrodymais, pagrindžiančiais šią aplinkybę, galėtų būti susitarimai su darbuotojus į mokymus siunčiančiomis įmonėmis ar tokioms įmonėms išrašytos PVM sąskaitos faktūros ir pan.

Pateiktoje situacijoje nurodoma, kad viešoji įstaiga teikia ne tik papildomas vairavimo mokymo paslaugas specialioje aikštelėje, bet ir įprastas vairavimo mokymo paslaugas gyventojams, norintiems įgyti teisę vairuoti atitinkamos kategorijos transporto priemones. Atsižvelgiant į tai, viešoji įstaiga galėtų pasinaudoti PVM lengvata, jei turėtų įrodymų, pagrindžiančių, kad A, B ir BE kategorijų vairavimo mokymo paslaugos yra suteikiamos asmenims, kuriems minėtų kategorijų pažymėjimų įgijimas yra būtinas, norint vykdyti savo darbo funkcijas.

Vadovaujantis PVMĮ 22 str. 1 dalimi, atlygis už profesinio mokymosi paslaugas gali būti neapmokestinamas, jei tokios paslaugos būtų priskiriamos pirminiam ar tęstiniam profesiniam mokymui, o jas teikia vienetas, kurio viena iš veiklos sričių yra mokymų vykdymas. Atlygis už profesinio mokymo paslaugas gali būti neapmokestinamas PVM tik tuo atveju, jei mokymų metu gyventojas įgyja kvalifikaciją, gauna praktinių ir teorinių gebėjimų, kurie yra reikalingi vykdyti jo tiesiogines darbo funkcijas.

Asmenys, teikiantys A, B ir BE kategorijų vairavimo mokymo paslaugas, turi turėti įrodymų, pagrindžiančių, kad jų suteiktos mokymo paslaugos būtinos siekiant gyventojams įgyti kvalifikaciją, reikalingą vykdyti jų tiesiogines darbo funkcijas.